LA REDACCIÓN DE HALLAZGOS DE AUDITORÍA INTERNA EN EL SECTOR PÚBLICO

             Durante el proceso de la auditoría que se lleva a cabo en las entidades, departamentos, unidades, secciones, oficinas entre otras, del Sector Público, se deben comunicar oportunamente los hallazgos a las personas comprometidas en los mismos, a fin que en un plazo fijado, presenten sus aclaraciones o comentarios sustentados documentadamente, para su evaluación oportuna y consideración en el informe correspondiente. Para los efectos de este trabajo, los hallazgos de auditoría se refieren a presuntas deficiencias o irregularidades, identificadas como resultado de la aplicación de los procedimientos de auditoría. 

 

¿QUÉ ES UN HALLAZGO?  

La palabra “hallazgo” tiene muchos significados y connotaciones, además transmite una idea diferente a distintas personas.  En auditoría: se les emplea en un sentido crítico y se refiere a cualquier  situación deficiente y relevante que se determine mediante procedimientos de auditoría sobre áreas críticas. Surgen de un proceso de comparación entre “lo que debe ser” y “lo que es”.  El término hallazgo no abarca las conclusiones del auditor basadas en el análisis del significado e importancia de los hechos y otra información, y las recomendaciones y disposiciones resultantes, es decir, un hallazgo es la base para una o más conclusiones, recomendaciones y disposiciones pero éstas no constituyen parte del mismo.  

 

REQUISITOS BÁSICOS EN UN HALLAZGO DE AUDITORÍA 

 

Los siguientes constituyen los requisitos básicos de cualquier hallazgo de auditoría: 

 

•         Importancia relativa que amerite su desarrollo y comunicación formal.
•         Basado en hechos y evidencias precisos que figuren en los papeles de trabajo.
•         Objetivo, al fundamentarse en hechos reales.
•         Basado en una labor de auditoría suficiente para respaldar las conclusiones resultantes.

 

       Convincente para una persona que no ha participado en la ejecución de la auditoría.

Conviene destacar que un hallazgo no es favorable a la entidad auditada. La cantidad de labor necesaria para desarrollar y respaldar un hallazgo depende de las circunstancias y el juicio profesional del auditor. Es importante que la presentación del hallazgo no conduzca a conclusiones erróneas y que su contenido esté plenamente justificado por la labor de auditoría efectuada. 

 

FACTORES A SER CONSIDERADOS AL DESARROLLAR LOS HALLAZGOS DE AUDITORÍA 

Los auditores que participen en el equipo de auditoría, deben estar capacitados en las técnicas para desarrollar hallazgos en forma objetiva y tener un punto de vista realista para hacer juicios y llegar a conclusiones. Los factores que se deben tener en cuenta son los siguientes: 

 

        Las condiciones y circunstancias existentes al momento en que ocurrió el hecho o se efectuó la transacción bajo examen y no aquellas existentes al momento de efectuar el examen. 

 

        La índole, complejidad y magnitud de las operaciones que se están evaluando.A pesar de que el auditor siempre está interesado en mejorar el rendimiento, no hay que pensar que debe criticarse cualquier asunto que no es perfecto. El adoptar un punto de vista de esta naturaleza, no significa que no se informará a la administración de la entidad sobre asuntos importantes, junto con las recomendaciones y disposiciones para lograr mejoras.  

 

        La necesidad de someter el hallazgo potencial o un análisis honesto y crítico.La práctica de hacer el papel de “abogado del diablo” es muy útil para identificar puntos débiles en los hallazgos potenciales. Por lo tanto, el auditor debe observar normas muy altas de objetividad y estar en guardia para evitar hallazgos que requieren gran inversión de tiempo y esfuerzo al tratar de desarrollarlos adecuadamente, sin alcanzar buenos resultados. 

 

        La labor de auditoría debe ser lo suficientemente completa para presentar una base sólida para las conclusiones, disposiciones y recomendaciones y para poder demostrar claramente su propiedad y racionalidad a terceras personas en forma convincente. No se puede asumir que otros aceptarán las conclusiones, disposiciones y recomendaciones simplemente porque el auditor las manifiesta. 

 

        Diferencias de opiniónAl ejercer las facultades discrecionales, los funcionarios de la entidad pueden tomar decisiones con las cuales el auditor no está de acuerdo. No deben criticarse tales decisiones si parecen estar basadas en consideraciones adecuadas de los hechos disponibles en el momento. Tampoco debe criticárselas solamente porque el auditor tiene una opinión distinta acerca de la naturaleza de la decisión que debía haber sido tomada.   

 

        No se debe sustituir el juicio del auditor o el de los funcionarios de la entidad.En estas circunstancias, las conclusiones, disposiciones y recomendaciones deben basarse en los resultados o el efecto de la decisión en cuanto al programa, operaciones, gastos, entre otros, de la entidad.  

 

PASOS A SEGUIRSE EN EL DESARROLLO DE LOS HALLAZGOS DE AUDITORÍA INTERNA 

 

El proceso de desarrollo de un hallazgo implica por lo regular, los siguientes pasos: 

 

1)      Identificar la condición o asuntos deficientes, según se les mida en comparación con criterios aceptables, que generalmente son formas demostradas de hacer mejor las cosas. Algunos criterios aceptables pueden ser los establecidos por las directivas o políticas de la empresa, y si éstos no han sido establecidos por el auditor tiene que desarrollarlos y enunciarlos con sumo cuidado. 

 

2)    Identificar las líneas de autoridad y de responsabilidad con respecto a las operaciones implicadas. 

 

3)    Determinar las causas de la deficiencia.

 

4)    Comprobar si la deficiencia es un caso aislado o una condición muy difundida. 

 

5)    Determinar los efectos negativos que produce la deficiencia.

 

6)    Obtener comentarios de las personas u organismos directamente interesados, que pueden estar afectados en forma adversa por el hallazgo.

 

7)    Determinar las conclusiones de auditoría, con base en la evidencia acumulada. 

 

8)    Determinar las acciones correctivas, disposiciones o recomendaciones que permitan introducir mejoras. La labor efectuada, la información obtenida y las conclusiones alcanzadas en el desarrollo de los hallazgos deben estar ampliamente respaldadas y documentadas en los papeles de trabajo, conforme se va efectuando la labor.

 

 

Este paso no debe diferirse nunca hasta que la fase de preparación del informe esté en proceso. El desarrollo total de un hallazgo exige que se informe al titular o máxima autoridad de la entidad. Todo el proceso de desarrollo de un hallazgo requiere la acumulación de información apropiada para informar adecuadamente de acuerdo con las normas, características y requerimientos básicos de la auditoría.  

 

1)    Identificar la condición deficiente y su comparación con los criterios establecidos. Este paso incluye la comparación de operaciones reales con los criterios o requerimientos establecidos, ya sea en forma de reglamentos, normas técnicas, normas de rendimiento, presupuestos operativos, políticas o directivas del nivel superior de la entidad. 

 

2)    Identificación de las líneas de autoridad y de responsabilidad en la entidad con respecto a los asuntos deficientes. Es necesario identificar a las personas directamente responsables de las condiciones deficientes y los niveles más altos de responsabilidad para saber con quién debe discutirse el problema y a quién debe dirigirse las comunicaciones pertinentes. 

 

3)    Determinar las causas de la deficiencia. Resulta de vital interés identificar y comprender las causas de una deficiencia si se pretende revisarla en forma imparcial y eficazmente, para sugerir acciones correctivas efectivas. Debe averiguarse por qué tuvo lugar la situación adversa, por qué sigue existiendo y si han establecido procedimientos internos para evitarla o si aquellos establecidos han sido ineficaces o mal implantados. En oportunidades al comprender la causa de la deficiencia, se pueden identificar otros problemas que requerirán ser revisados durante la auditoría.   

 

4)    Determinar si la deficiencia es aislada o muy difundida. Esta determinación es necesaria para: 

·        Llegar a las conclusiones apropiadas acerca de la importancia relativa de la deficiencia. Esto es esencial en el esfuerzo por alentar a los funcionarios de la empresa a tomar medidas correctivas. También para decidir sobre el nivel jerárquico apropiado para comunicar el hallazgo. 

·        Emitir recomendaciones o deposiciones apropiadas para que se tomen acciones correctivas. Si el auditor está convencido de que la condición está muy difundida y es probable que vuelva a ocurrir, debe recomendar a la entidad que tome las medidas necesarias para impedir errores similares en el futuro, tanto como identificar y, si es posible, remediar los errores anteriores. Las pruebas de auditoría deben ser suficientes como para mostrar si la condición está muy difundida. Sin embargo, debe recomendarse que la entidad tome las acciones necesarias para determinar la extensión total de la deficiencia. Aunque un tipo específico de deficiencias o irregularidades no sea frecuente o no esté muy difundido, los casos individuales pueden ser en ocasiones lo suficientemente importantes, por su naturaleza, magnitud, o peligro potencial como para requerir su desarrollo total. Así, una condición adversa percibida en un programa relativamente nuevo puede no estar muy difundida aún, pero podría tener implicaciones o posibilidades importantes si no se le elimina oportunamente. 

 

5)    Establecer la importancia del hallazgo identificando los efectos negativos que genera la deficiencia. Deben considerarse completamente los efectos o importancia del hallazgo. El auditor debe considerar no sólo el resultado inmediato, sino los efectos colaterales, intangibles u otros, tanto reales como potenciales. Cuando sea posible, debe determinarse los efectos financieros o la pérdida causada por una deficiencia identificada.  

 

 6)    Obtener opiniones de los funcionarios y entidades directamente relacionadas. Una realidad de los resultados de la labor de auditoría es la imparcialidad de la que debe estar revestida, la cual se logra mediante el análisis objetivo de las operaciones, y principalmente de la discusión de las deficiencias con los funcionarios encargados, para obtener sus comentarios u opiniones, de ser posible debidamente documentados. Al obtener las opiniones de los funcionarios se acumula información importante difícil de conseguir directamente de los archivos de la entidad; además, se logran validar los resultados de la auditoría durante el proceso de ejecución y permite presentar el informe del estudio bajo una perspectiva equitativa e imparcial. 

 

7)    Determinar las conclusiones de auditoría con base en la evidencia acumulada. Con base en toda la evidencia de auditoría desarrollada a través de condiciones, criterios, causas, efectos, comentarios de los funcionarios de la entidad y otra información, el auditor debe llegar a conclusiones concretas sobre cada componente calificado como área crítica a ser incluida en el informe de auditoría. 

 

8)    Determinar las acciones correctivas, disposiciones y recomendaciones. Los hallazgos y conclusiones normalmente deben estar seguidos con recomendaciones y disposiciones a los funcionarios responsables para corregir las deficiencias determinadas o evitar su reaparición. No siempre se puede recomendar específicamente las acciones que eliminarán un defecto. La función básica de auditoría es identificar las deficiencias y prácticas a ser corregidas o fortalecidas. La administración de la entidad es responsable de tomar las medidas pertinentes. Por otra parte, el estudio del problema por el auditor generalmente será lo suficientemente amplio como para permitir hacer sugerencias constructivas acerca de las medidas correctivas apropiadas que se deben tomar. Dichas recomendaciones o disposiciones deben dar como resultado un fortalecimiento de los procedimientos o prácticas seguidas para evitar la reaparición de la deficiencia. Debe considerarse siempre, sin embargo, el costo de la aplicación de las medidas recomendadas en relación con los beneficios. 

 

Las máximas autoridades, los niveles directivos, y gerenciales de los organismos públicos que no acaten las recomendaciones que contengan los informes de auditoría o de cualquier actividad de control, comprometen su responsabilidad administrativa.  

 

ATRIBUTOS DE LOS HALLAZGOS DE  AUDITORÍA INTERNA 

Es de importancia primordial que el auditor desarrolle totalmente las oportunidades de mejoramiento, para poder informar completa y claramente sobre los hallazgos. Por lo tanto, debe grabar en su memoria los atributos de un hallazgo de auditoría, que son los siguientes:  ·      

1.   CONDICIÓN
2. CRITERIO
3. CAUSA
4. EFECTO
5. RECOMENDACION

• • 
    

CONDICIÓN: Situaciones actuales encontradas. Lo que es.Este término se refiere al hecho irregular o deficiencia determinada por el auditor interno, cuyo grado de desviación debe ser demostrada y sustentada con evidencias.  

 

CRITERIO: Unidades de medidas o normas aplicables. Lo que debe ser.Es la norma o estándar técnico-profesional, alcanzable en el contexto evaluado, que permiten al auditor tener la convicción de que es necesario superar una determinada acción u omisión de la entidad, en procura de mejorar la gestión.  

 

CAUSA: Razones de desviación. ¿Por qué sucedió?Es la razón fundamental por la cual ocurrió la condición, o el motivo por el que no se cumplió el criterio o norma. Su identificación requiere de la habilidad y juicio profesional del auditor y es necesaria para el desarrollo de las recomendaciones constructivas que prevenga la ocurrencia de la condición. Las causas deben recogerse de la administración activa, de las personas o actores responsables de las operaciones que originaron la condición, y estas deben ser por escrito, a los efectos de evitar inconvenientes en el momento de la discusión del informe, en el sentido de que después puedan ser negadas por los responsables, o se diga que tales causas fueron redactadas por el auditor actuante, sin tener un conocimiento claro y exacto de lo ocurrido. 

 

EFECTO: Importancia relativa del asunto, preferible en términos monetarios. La diferencia entre lo que es y lo que debe ser.Es la consecuencia real o potencial cuantitativa o cualitativa, que ocasiona la observación, indispensable para establecer su importancia y recomendar a la administración activa que tome las acciones requeridas para corregir la condición. Siempre y cuando sea posible, el auditor debe revelar en su informe la cuantificación del efecto. 

 

ANÁLISIS SOBRE PREMISAS BÁSICAS DE LOS ATRIBUTOS 

El siguiente esquema es aplicable al considerar las premisas básicas en las que se basan los hallazgos de auditoría: 

 

a)           Si CRITERIO es igual a CONDICIÓN no hay CAUSA ni EFECTO

b)          Si CRITERIO difiere de CONDICIÓN si hay CAUSA y EFECTO

c)           Si hay CAUSA deberá existir RECOMENDACIÓN y deberá existir cuantificación del  EFECTO si es posible. 

 

CONDICIONES MÁS COMUNES 

1)            Los criterios no se aplican o logran. 

2)          Los criterios se están aplicando o logrando parcialmente. 

 

CRITERIOS TÍPICOS 

a)           Disposiciones por escrito: 

·        Leyes y reglamentos. 

·        Instrucciones en forma de planes estratégicos, manuales, directivas, procedimientos, acuerdos, circulares y otros similares. Objetivos, políticas y metas.  

b)          Sentido común.

c)           Experiencia del auditor sobre la materia de estudio.

d)           Opiniones independientes de expertos.

e)           Prácticas comerciales prudentes.

f)           Instrucciones escritas.

g)           Experiencias administrativas.

h)           Prácticas generalmente observadas.

i)             Indicadores de gestión.

j)            Índices de desempeño de años anteriores o de entidades comparables bajo circunstancias iguales. 

 

CAUSAS TÍPICAS 

a)           Falta de capacitación.

b)          Falta de comunicación (sistema de información deficiente).

c)           Falta de conocimiento de los requisitos.

d)           Negligencia o descuido.

e)           Normas inadecuadas, inexistentes, obsoletas o imprácticas.

f)           Consciente decisión o instrucción de desviarse de las normas.

g)           Falta de recursos humanos, materiales o financieros.

h)           Falta de buen juicio o sentido común.

i)             Falta de honestidad.

j)            Inadvertencia de beneficios potenciales.

k)           Falta de esfuerzo e interés suficiente.

l)             Falta de supervisión adecuada.

m)          Falta de voluntad para cambiar.

n)           Institución defectuosa o desactualizada.

o)           Falta de delegación de autoridad.

p)           Auditoría interna deficiente.

q)           Acentuada concentración de autoridad. 

 

Aquí, es conveniente aclarar que no es que las causas deben ser escritas tal como se están exponiendo en causas típicas, lo cual sería ya agregar juicios de valores por parte de los auditores, y realmente esto es trabajo ya de los abogados en materia de procedimientos administrativos. No obstante, tales causas le permitirán al auditor situarse en las posibles respuestas a ser dadas por la administración activa.  

 

EFECTOS TÍPICOS

 a)           Pérdida de ingresos potenciales.

b)          Gastos indebidos.

c)           Informes o registros poco útiles, poco significativos o inexactos.

d)           Control inadecuado de recursos o de actividades.

e)           Inseguridad en el cumplimiento del trabajo.

f)           Desmotivación del personal.    

 

TABULACIÓN DE LOS HALLAZGOS

La tabulación de los hallazgos es para identificar aquellos que se relacionan con el mismo tema, con el fin de agruparlos o, de ser el caso, integrarlos en uno solo.  

 

SELECCIÓN DE HALLAZGOS IMPORTANTES 

Cuando se han tabulado los hallazgos, es decir, integrado por temas similares, se procede a identificar los que tienen mayor importancia para la parte auditada. 

 

REDACCIÓN DE HALLAZGOS FINALES 

Tomando en consideración los atributos antes mencionados (condición, criterio, causa, efecto), se procede a la redacción de los hallazgos. Para efectos de una presentación más detallada de cómo deben ser redactados los hallazgos de auditoría, seguidamente presentaré unos cuadros que ayudarán a la comprensión y orientación de la redacción de cada uno de los atributos que deben contener éstos, de manera tal que sea entendible por el usuario del informe.